מספרי הקצאה לחשבוניות מס – מה זה, איך זה עובד ומה עושים במקרה של סירוב

באמצעות מערכת חדשה, "מודל חשבוניות ישראל", רשות המיסים מעניקה מספרי הקצאה לחשבוניות מס באמצעות מערכת מקוונת בזמן אמת. מערכת זו נועדה לשים סוף לתופעת החשבוניות הפיקטיביות.

לקוח שמשלם עבור מוצר או שירות, ומקבל חשבונית מס ללא מספר הקצאה לא יכול לקזז את המע"מ.

צמצום תופעת החשבוניות הפיקטיביות אכן מטרה ראויה וחשובה אך מייצרת אתגרים גדולים לעוסקים שמתמודדים עם ביטול או סירוב להנפקת מספר הקצאה, הליכי שימוע והשגה מול רשות המסים וערעורים לבית המשפט.

משרד עו"ד זרקו זמיר מתמחה בייצוג עוסקים מול רשות המסים בהליכים של סירוב להקצאת חשבונית, שימוע, השגה וערעור. למשרד ניסיון עשיר בייצוג בהליכים רבים ומורכבים מול רשות המיסים מזה למעלה מ-20 שנה, המאפשר לספק ללקוחות פתרונות מקצועיים, יעילים ואישיים.

מה זה בכלל חשבוניות פיקטיביות

חשבוניות פיקטיביות הן חשבוניות שלא עומדת מאחוריהן עסקה אמיתית, או שפרטי העסקה זויפו או נופחו תכליתה הינה התחמקות מתשלום מס. מפיצי החשבוניות הפיקטיביות גובים עמלה (אחוז מסוים מסכום החשבונית) עבור הפקת חשבוניות פיקטיביות, ומי שקונה את החשבוניות הפיקטיביות, מקזז אותן בדוחות המע"מ ובדוחות השנתיים במטרה להקטין את תשלומי המע"מ ומס הכנסה של עסקו.

מי שמוציא ומקזז חשבוניות פיקטיביות מבצע עבירה פלילית חמורה לפי סעיף 117(ב) לחוק מס ערך מוסף, תשל"ו-1975 (להלן: "חוק מע"מ"), שדינה עד שבע שנות מאסר.

מודל חשבוניות ישראל הוא אחד השינויים המשמעותיים ביותר בשנים האחרונות בשיטת ניהול המע"מ בישראל. מטרת המהלך היא להיאבק בתופעת החשבוניות הפיקטיביות בישראל הגורמת לנזק של מיליארדי שקלים לקופת המדינה מדי שנה.

איך המודל עוזר לסייע לתופעת החשבוניות הפיקטיביות

בעבר כל עוסק יכול היה לדרוש לקזז את המע"מ ששילם עבור רכישות לצורכי העסק (להלן: "מס תשומות"), בדוח התקופתי באמצעות שימוש בחשבוניות מס מבלי שנדרש מספר הקצאה או אישור אחר. רשות המסים למעשה יכולה הייתה לפעול רק בדיעבד לגביית המסים בהליכי שומות וגבייה, במקרים בהם עלה חשד מצידה כי קוזזו חשבוניות פיקטיביות בדוחות.

במציאות החדשה, אם רשות המסים לא מאשרת מספר הקצאה לחשבונית, המשמעות הינה כי העוסק המקבל את החשבונית לא רשאי לקזז את המע"מ בגינה בדוח התקופתי שמוגש למע"מ. כלומר עוסק לא יכול לדרוש את המע"מ על הוצאה שהייתה לו בעסק, אם אין לחשבונית מספר הקצאה של רשות המסים. באופן זה רשות המסים מצליחה למנוע מראש קיזוז מע"מ ולא צריכה לנהל הליכים ארוכים ומורכבים בדיעבד לגביית מע"מ שכבר קוזז, כגון הליכי ביקורת, חקירות, שומות, גבייה וניהול הליכים משפטים, שמצריכים משאבים רבים, אשר גם בסופם פעמים רבות, רשות המסים לא מצליחה לגבות את המס.

מהו מספר הקצאה לחשבונית מס

מספר הקצאה לחשבונית מס הוא מספר מזהה ייחודי שמנפיקה רשות המסים עבור חשבוניות מס שמונפקות בעסקאות בין עוסקים. המטרה היא לוודא שכל חשבונית שנשלחת בין עוסקים מדווחת למערכת של רשות המסים בזמן אמת, כחלק ממנגנון פיקוח ושקיפות במערכת המע"מ.

מהו הסכום שמחייב הקצאת מספר לחשבונית

סעיף 38(א1) לחוק מע"מ קובע את הסף לסכום העסקה שמעליו יש חובה לבקש מספר הקצאה (להלן: "הסכום הקובע"). המחוקק קבע כי הסכום ישתנה בהדרגה לאורך השנים כחלק מתהליך הטמעה של המערכת הדיגיטלית. נכון לשנת 2025 הסכום הקובע עומד על 20,000 שקלים לפני מע"מ, והוא צפוי לרדת ל-10,000 ₪ בינואר 2026, ול-5,000 ₪ ביוני 2026.

מתי חייבים לבקש מספר הקצאה

החובה חלה כאשר עוסק מפיק חשבונית מס או חשבונית מס קבלה לעוסק אחר, והעסקה כוללת מע"מ. עוסק הכוונה לעוסק מורשה, שותפות, חברה וחברה בע"מ. עוסק פטור או עמותה שמפיקים רק קבלות ולא חשבוניות, פטורים מהעניין.

לפי סעיף 47(א2)(1) לחוק מע"מ, עוסק המוציא חשבונית מס רשאי לבקש להקצות מספר לחשבונית המס. אולם בעסקה שסכומה (לפני המע"מ) עולה על הסכום הקובע חייב העוסק לבקש להקצות מספר לחשבונית המס אם הלקוח דרש זאת.

יודגש כי הוראות החוק בעניין הקצאת מספרי החשבוניות יחולו גם לגבי הוצאת חשבוניות עצמיות.

באילו מקרים לא חייבים מספר הקצאה

הקצאת מספרי חשבוניות אינה רלבנטית:

1. בעסקה ששוויה לפני מע"מ נמוך מהסכום הקובע.
2. בעסקה בין עוסק לאדם פרטי.
3. בעסקה פטורה ממע"מ או בעסקה שחל עליה מע"מ בשיעור אפס.
4. לגבי חשבונית מס, שהתקבלה בעת הקמת העסק, עוד בטרם נרשם כעוסק במע"מ.

מי מגיש את הבקשה למספר הקצאה

הבקשה למספר הקצאה מוגשת על ידי העוסק שמפיק את החשבונית. ניתן לבצע את הבקשה דרך תוכנת הנהלת החשבונות, אם היא מחוברת למערכת רשות המסים, או ישירות באתר השירותים הדיגיטליים של רשות המסים. במקרים מסוימים ניתן להעניק הרשאה לבעל מקצוע (כגון רואה חשבון יועץ מס או מנהל חשבונות) לבצע את הפעולה בשם העסק.

איך מתבצעת הבקשה למספר הקצאה

בעת הנפקת החשבונית מזינים את פרטי העסקה – מספר החשבונית, מספר עוסק של הלקוח, סכום העסקה לפני מע"מ, סכום המע"מ ותיאור קצר של העסקה. לאחר שליחת הנתונים למערכת רשות המסים מתקבל מספר הקצאה ייחודי, שיש לשלבו בגוף החשבונית.

מה המשמעות של חשבונית ללא מספר הקצאה

עוסק לא יוכל לקבל החזר מע"מ על הוצאה עסקית, אם החשבונית מס שקיבל עבור הוצאה זו אינה כוללת מספר הקצאה, כאשר הייתה חובה לקבל מספר כזה.

אולם יובהר כי גם ככל וניתן מספר הקצאה, אין זה אומר שרשות המיסים לא יכולה בהמשך שלא להתיר את מס התשומות שקוזז, באמצעות הוצאת שומת תשומות או כפל מס, ככל שקיים חשד לפיו מדובר בחשבונית מס שלא כדין, בהתאם לסעיף 38(א) לחוק מע"מ.

מה אחריותו של הספק ומה עליו לוודא

הספק חייב לוודא שכל חשבונית שהוא מנפיק, ושעומדת בתנאים, כוללת מספר הקצאה תקין. בנוסף, עליו לשמור תיעוד של המספרים שהוקצו לצורך ביקורת עתידית. שימוש לא נכון או הימנעות מהקצאה עלולים להיחשב כהפרת תקנות ניהול ספרים.

מה על הלקוח לבדוק כשהוא מקבל חשבונית

לפי סעיף 38(א) לחוק מע"מ, עוסק רשאי לנכות מס תשומות, בתנאי שברשותו חשבונית מס שהוצאה לו כדין. לקוח שהוא עוסק צריך לוודא שהחשבונית שקיבל כוללת מספר הקצאה תקף.

לפי סעיף 38(א1) לחוק מע"מ, עוסק לא יוכל לנכות מס תשומות הכלול בחשבונית מס שאינה כוללת מספר הקצאה, אם סכום החשבונית (לפני מע"מ) עולה על הסכום הקובע (20,000 ₪ בשנת 2025). לאור האמור מומלץ ללקוח עסקי, בעסקאות מעל הסכום הקובע, לקבל חשבונית מס עם מספר הקצאה בטרם ישלם, אחרת יאבד את זכותו לקזז את המע"מ ששולם על ידו וייגרם לו נזק כספי, שעלול בעסקאות מסוימות להיות משמעותי ביותר.

איך הלקוח יכול לבדוק כי מספר ההקצאה תקף

לעוסקים המקבלים חשבוניות מס בסכום העולה על הסכום הקובע, מומלץ גם כן לבצע רישום לשירותים הדיגיטליים, על מנת שיוכלו לוודא שמספר ההקצאה שמוטבע על חשבוניות מס שקיבלו תואם את שאר פרטי החשבוניות וניתן על ידי רשות המסים.

מה לעשות במקרה של שגיאה או תקלה בהקצאה

אם התקבלה שגיאה בעת בקשת מספר ההקצאה, ניתן לנסות להגיש את הבקשה שוב או לבדוק את פרטי העסקה שהוזנו. אם הבעיה נמשכת, ניתן לפנות למוקד התמיכה של רשות המסים או לעורך דין מיסים לצורך בירור וסיוע מקצועי.

סמכות המנהל שלא להקצות מספר לחשבונית

סעיף 47 (א2)(3) לחוק מע"מ קובע כי היה ולמנהל מע"מ (להלן: "המנהל") יש יסוד סביר לחשש שחשבונית המס שלגביה הוגשה הבקשה להקצאת מספר הוצאה שלא כדין, רשאי הוא להחליט שלא להקצות מספר לחשבונית המס. ההליכים שהעוסק רשאי לנקוט כנגד החלטת המנהל שלא להתיר מספר הקצאה עבור חשבונית מס הינם שימוע, השגה וערעור לבית המשפט כפי שיפורט בהמשך.

הודעת המנהל על החלטה שלא להקצות מספר לחשבונית

החליט המנהל שלא להקצות מספר לחשבונית מס, ישלח מיידית לעוסק את ההחלטה (להלן: "החלטה מקדמית") בהודעה מקוונת, ויאפשר לעוסק לפעול בהתאם למפורט בה. ההודעה המקוונת תכלול את אלה:

(א) העילה להחלטה המקדמית שלא להקצות מספר לחשבונית המס.

(ב) המועד שבו העוסק רשאי להביא לפני המנהל את טענותיו במסגרת שימוע, אשר יהיה בתוך שני ימי עסקים מיום שליחת ההודעה המקוונת.

מה ניתן לעשות במקרה של סירוב לקבלת הקצאה

מי שבקשתו למספר הקצאה סורבה יכול לפעול לפי אחת מאפשרויות הבאות:

1. לבטל את הבקשה למספר הקצאה.
2. להמשיך בעסקה ללא מספר הקצאה. במקרה זה מקבל החשבונית לא יוכל לקזז מס תשומות בגינה.
3. היפוך חיוב תשלום המע"מ- הצעה ל"קונה" לקבל על עצמו את תשלום המע"מ.
4. פנייה ליחידת הבקרה וקביעת מועד לשימוע, על מנת לשכנע את רשות המסים ליתן מספר הקצאה.

מה זה היפוך חיוב

תשלום המע"מ בין עוסקים עובד באופן הבא: הלקוח "הקונה" משלם את המע"מ לנותן השירות "המוכר", והמוכר שהינו "צינור" להעברת המע"מ, משלם את המע"מ לרשות המסים.

במקרה של היפוך חיוב במקום שהלקוח ישלם את המע"מ באמצעות נותן השירות, הוא למעשה משלם את המע"מ ישירות לרשות המסים (להלן: "היפוך חיוב"). יובהר כי היפוך חיוב אפשרי רק בתנאי ש"הקונה" הוא עוסק מורשה.

סדר הפעולות בהיפוך חיוב הינו:

הצד ה"מוכר" בעסקה יבקש מספר הקצאה מיוחד ל"היפוך חיוב", יפיק חשבונית בשיעור מע"מ אפס וידווח עליה למע"מ בדו"ח התקופתי.

הצד ה"קונה" בעסקה יוציא חשבונית עצמית עם מספר הקצאה, ידווח וישלם את מע"מ העסקאות וככל שהחוק מתיר זאת, ינכה את מע"מ התשומות.

שימוע על החלטה שלא להקצות מספר לחשבונית מס

ככל שהחליט המנהל שלא להקצות מספר לחשבונית, יתקיים שימוע בהיוועדות מקוונת תוך 2 ימי עסקים מיום שליחת ההודעה המקוונת, בפני בקר מיחידת הבקרה של חשבוניות ישראל (להלן: "יחידת בקרה"). השימוע הינו זכות והעוסק יכול לוותר על זכותו לשימוע, אולם חשוב להבין שאם העוסק לא מתייצב למועד השימוע, יראו את ההחלטה המקדמית כהחלטה שלא להקצות מספר לחשבונית.

שלב השימוע הינו שלב קריטי משמעותי וחשוב מאוד להמשך. בשלב השימוע על העוסק להוכיח כי מאחורי החשבונית עומדת עסקה אמיתית וכי מדובר בחשבונית מס שהוצאה כדין. חשוב לדעת ולהבין כי "נטל השכנוע" הינו על העוסק. כלומר רשות המסים לא נתנה מספר הקצאה כי יש לה יסוד סביר לחשש כי לא מדובר בעסקה אמיתית וכעת בשימוע על העוסק יהיה לשכנע ההפך – כי מדובר בעסקה אמיתית ולתמוך טיעוניו בראיות.

מומלץ מאוד להגיע מוכן לשימוע ולהכיר באופן יסודי ומדויק את כל פרטי העסקה הספציפית לגביה מתבקש מספר הקצאה. היכרות כללית לגבי תנאי ההתקשרות עם הלקוח אינם מספקים ויובילו לדחיית השימוע.

לדוגמא אם מדובר בחברת כוח אדם שסיפקה עובדים ללקוח, יש לטעון ולהציג ראיות לגבי ההתקשרות הכללית מול הלקוח אך בנוסף יש להציג ראיות ולטעון לגבי העסקה הספציפית המפורטת בחשבונית לגביה התבקש מספר ההקצאה. נתונים כגון כמה עובדים סופקו, שמות מלאים ומספרי ת.ז של העובדים שסופקו, להיכן סופקו העובדים, כמה החברה משלמת לעובד  לשעה, כמה משלמים לחברה על העובד לשעה, רישיון קבלן כוח אדם, רישיון העסקת עובדים זרים (אם רלוונטי) וכן לצרף מסמכים או כל פריט מידע נוסף הנדרש לשם הוכחת אמיתות העסקה הספציפית המפורטת בחשבונית כגון הסכם, כרטיסי עבודה/רישום שעות עבודה, תלושי שכר, תכתובות מייל רלוונטיות ועוד.

הרעיון בשימוע הוא לשמוט את הקרקע לחשש של רשות המסים כי לא מדובר בעסקה אמיתית, ולשכנע את רשות המסים כי מדובר בחשבונית מס שהוצאה כדין וכי הפירוט בה משקף את העסקה האמיתית והמדויקת בין הצדדים, וזאת באמצעות טיעונים וראיות מסודרים, מקצועיים ויסודיים ועל כן מומלץ מאוד כי הטיעונים והראיות יובאו באמצעות עו"ד מומחה בתחום.

הואיל ולכל מילה שנאמרת או לא נאמרת יש משמעות גורלית להחלטת רשות המסים ובהמשך להחלטת בית המשפט ההמלצה החד משמעית הינה שהעוסק או בעל המניות לא יופיע בעצמו או לבדו בשימוע.

ייצוג מעולה בשימוע יחסוך הרבה עוגמת נפש, אי נעימות מול הלקוח, פגיעה עסקית וכלכלית ושכ"ט משמעותי עבור ייצוג בערעור לבית המשפט.

למען הסר ספק, גם עוסק שבחר בהיפוך חיוב או המשך העסקה ללא קבלת מספר הקצאה רשאי לפנות לקביעת מועד לשימוע.

בהתאם לסעיף 47(א4)(4) לחוק מע"מ, החלטה תינתן בתוך יום עסקים אחד מתום השימוע. לא החליט המנהל בתוך פרק הזמן כאמור, יראו את הבקשה להקצאת מספר כאילו התקבלה והמנהל יקצה מספר לחשבונית המס.

הגשת השגה על דחיית שימוע

ככל והוחלט על דחיית טיעוני השימוע, בהתאם לסעיף 47(א4)(4) לחוק מע"מ, ניתן להגיש על החלטה זו השגה, שהינו ערעור 'פנימי' שנידון בפני יחידת הבקרה, אולם מי שקיבל את ההחלטה בשימוע, לא יחליט בהשגה עליה. בפרקטיקה ההשגה מתקיימת בפני מנהל תחום יחידת הבקרה.

ההשגה תוגש בהתאם לסעיף 47(א4)(5) לחוק מע"מ, תוך 30 יום מיום קבלת ההחלטה לדחיית השימוע או במועד מאוחר יותר שהתיר המנהל מטעמים מיוחדים. טיעוני ההשגה יוגשו בכתב ומומלץ לקיים בנוסף דיון. המנהל יחליט בהשגה בתוך 21 ימי עסקים מיום הגשתה. היה ולא החליט המנהל בהשגה בתוך התקופה האמורה, יראו את ההשגה כאילו התקבלה. הודעה על החלטת המנהל בהשגה ועל נימוקיה, תומצא למבקש.

ערעור לבית המשפט על החלטה לדחיית השגה

על החלטת רשות המסים לדחות את ההשגה ניתן להגיש ערעור לבית המשפט המחוזי בהתאם לסעיף 47(א4)(6) לחוק מע"מ, תוך 60 יום מיום קבלת ההחלטה לדחיית ההשגה.

יובהר כי הליך ערעור מסוג זה הינו ייחודי ומורכב שכן במסגרת הערעור מתנהל "המשפט" לגופו, כלומר על המערער הנטל להוכיח באמצעות טיעונים, תצהירים, חקירות ועדויות כי החלטת רשות המסים שגויה וכי מדובר בחשבונית מס שהוצאה כדין ומשקפת עסקה אמיתית.

ככל ובית המשפט המחוזי דוחה את הערעור, ניתן להגיש ערעור לבית המשפט העליון.

לסיכום

חשוב להבין כי אם העוסק לא ינצל את זכויותיו באופן חכם מקצועי ויסודי תוך הבנה של ההליכים והטיעונים שיש לטעון, הדבר עלול לגרום לנזקים אדירים לעוסק ואף להביאו לקריסה כלכלית.

משרד עו"ד זרקו זמיר, מומחה בייצוג בהליכי שימוע השגה וערעורים בגין סירוב להקצאת מספר חשבונית ובעל ניסיון של למעלה מ-20 שנים בייצוג בהליכים אזרחיים ופלילים מול רשות המסים, המחלקות המשפטיות של מע"מ, מס הכנסה ומכס ופרקליטות מיסוי וכלכלה.